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N新天 4.58 44.03% 13.07
N甘李 91.18 44.00% 30.66
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金晶科技 3.38 10.10% 73.26
安彩高科 4.69 10.09% 61.16
跨境通 5.90 10.08% 0
爱迪尔 5.90 10.08% 0
凯盛科技 5.91 10.06% 50.9
雪榕生物 11.94 10.05% 20.78
旗天科技 5.48 10.04% 0

领跌股

股票名称 当前价格 涨跌幅 市盈率
乐视退 0.35 -10.26% 0
中 关 村 11.12 -10.03% 130.88
恺英网络 3.50 -10.03% 0
新力金融 11.58 -10.02% 375.54
顺网科技 23.55 -10.01% 0
金运激光 44.01 -10.00% 863.75
天齐锂业 23.22 -10.00% 0
国药股份 44.57 -10.00% 21.7
汤臣倍健 19.81 -10.00% 0
神州泰岳 6.13 -9.99% 0

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数字经济下特许权使用费跨境征税难题及解决思路 iiii

关注我们 文章来源: 作者:靳东升  权锐 作者单位: 中国国际税收研究会、中国社会科学院研究生院 原文刊发:…

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文章来源:

作者:靳东升  权锐

作者单位:

中国国际税收研究会、中国社会科学院研究生院

原文刊发:《国际税收》2020年第11期

摘要:近年来,有关特许权使用费跨境所得税问题备受瞩目。一方面,对无形资产的依赖已经成为高度数字化商业模式的一大特征;另一方面,无形资产本身流动性强、价值难以估量,在交易中的辨识度低。两个原因共同造成特许权使用费的跨境交易盛行且纷繁复杂,引发了各种各样的跨境税收问题,尤其是缔约国双方对特许权使用费跨境所得征税权归属问题的争议。为此,本文尝试从国际税收中特许权使用费的基本规则入手,分析数字经济对跨境特许权使用费征税权提出的挑战,并对优化我国相关跨境税收规则提出初步设想。

一、国际税收领域关于特许权使用费的基本规则

特许权使用费是一种典型的消极所得,属于投资权利所得性质,投资标的以无形资产为主,所得源于无形资产使用权转移而其所有权保留的经济活动,因而有别于无形资产所有权转移的销售活动。在国际税收领域,经济合作与发展组织(OECD)等国际组织对特许权使用费及其征税规则进行了专门规定。

(一)税收协定范本中对特许权使用费的定义

在国际税收领域,税收协定范本有两类:一是OECD范本,二是联合国范本。通过二者具体规定的对比,不难发现:为保障作为特许权使用费使用国的大多数发展中国家的税收利益,UN范本中设定的特许权使用费范围较宽,将出租工业、商业或科学设备所获租金也纳入了特许权使用费的范畴。OECD则倾向于发达国家的税收利益,相对限制特许权使用费范围,从而减少来源国的预提税。除此之外,OECD认为设备作为有形资产,应将其租金收入归入营业利润的范畴。

(二)关于特许权使用费征税权的一般分配规则

伴随经济活动中特许权使用费交易的频繁发生,国际社会对其征税权的分配问题越来越重视。在特许权使用费跨境征税权的划分上,OECD范本和UN范本的规定也不尽相同。通过对比可以看出,OECD范本强调受益人所在国的单一征税权,而UN范本则基于税收分享原则。从实际情况看,OECD范本主张的税权独占原则仅在数字经济规模相当、技术水平大致平衡的发达国家之间更为适用。而UN范本规定,跨境交易产生的特许权使用费由来源国与居民国(受益人所在国)共享征税权,因此多数国家之间签订税收协定时采纳了UN范本的税收分享原则。

二、数字经济下特许权使用费的跨境课税难题

作为一种新的经济形态,数字经济的产生使跨境特许权使用费所得判定更加复杂。不仅如此,数字经济的发展也催生了新型商业模式及多种交易类型,使特许权使用费所得跨境征税面临诸多挑战。

(一)来源地识别更加困难

数字化经营模式可以突破时间和空间的限制向用户提供商品或服务,而无需在市场国设立实体机构。这说明,数字经济下居民国企业可以在不依赖物理实体的情形下,深度参与来源国的经济活动,传统的来源地PE变得难以认定,现有税收体系中的联结度(Nexus)规则受到了前所未有的挑战。

(二)征税权划分更加艰难

在数字经济下,无形资产更多以无形的数字化产品呈现,表现形式也更加多样化。由于无形资产的价值难以估量且流动性强,使企业较易通过转让无形资产使用权的方式影响跨境特许权使用费所得征税权的划分。

1.转让定价对跨境特许权使用费征税权归属的干扰。依托数字化手段和数字化产品,新的运营模式层出不穷。企业可以借助数字化运营手段,通过搭建特定的组织架构与关联企业开展跨境交易,将特许权使用费所得转移至低税率国家(地区)甚至避税港,从而影响特许权使用费所得征税权的归属。

2.数字经济下独立交易原则的实施困境。在特许权使用费转让定价实践中,关联企业之间的交易所涉无形资产的价值不仅难以估计,而且可比对象也较难找到。即便可以找到,还要对交易逐项进行审核,调查评估等税收行政成本较高。

(三)所得类型界定更为模糊

1.特许权使用费与营业利润的界定。特许权使用费与营业利润存在一定交叉,在区分特许权使用费所得与营业利润时,需要考虑以下两个标准:一是合同约定履行的标的是取得物还是物中内含无形资产的使用权;二是实际交易目的是满足自身需要还是有其他商业目的。随着数字经济的发展,特许权使用费与营业利润的界定变得越来越模糊。

2.特许权使用费与劳务所得的界定。与特许权使用费易发生混同的劳务所得主要是技术服务费。在实际签订合同的过程中,如果企业将许可某项专有技术的使用与提供技术支持等服务相混淆,就会导致税务机关难以判定所得类型。

三、优化我国特许权使用费跨境所得征税规则的初步设想

由于我国既是数字经济产品的消费大国,又是数字经济产品的输出大国,因而在应对数字经济挑战的过程中,我国需要兼顾现实和发展的双重需要,放眼长远,逐步完善特许权使用费的跨境所得征税规则。

第一,适度扩大PE范围并考虑引入新的联结度规则。面对数字经济对国际税收规则的挑战,目前国际社会主要有两大类对PE认定的改革思路。一是对PE的概念范围进行扩大解释。二是提出新的税收联结度规则。应该注意的是,在各国尚未就应对数字经济的相关规则达成一致的情况下,缺乏国际协调的单边税收措施会给全球形成统一的应对方案带来很大的不确定性。因此,我国应该坚持税收中性原则,国内税制改革不应以损害或扭曲数字经济的发展为代价,在强调本国税收权益的同时,要尽可能避免增加数字化企业的跨境税收负担。

第二,增设独立交易原则的补充措施。可以借鉴OECD《难以估值的无形资产的税务管理指引》,在我国税法中增设独立交易原则的补充条款,如通过追踪关联交易事后由难以估值的无形资产带来的收入或现金流,来判断关联交易事前对难以估值的无形资产的估值以及转让定价安排是否合理,从而进行纳税调整。

第三,扩充税法中特许权使用费的范畴。目前,我国税法对特许权使用费定义的口径相对较窄,从维护我国作为数字经济产品进口国税收利益以及保持税法一致性的角度,建议我国《企业所得税法实施条例》第二十条将租赁工商业、科学设备所得列入特许权使用费所得的范畴。需要指出的是,对特许权使用费范畴的扩充应该适度,避免引起跨境税收争议,在保护本国税收权益的同时兼顾纳税人负担。

第四,积极推动特许权使用费跨境税收分享原则的实施。目前,OECD范本及少数国家(地区)间签订的税收协定依然坚持限制来源国对特许权税使用费的征税权。我国一贯倡导多边国际合作,应该坚持数字经济下特许权税使用费在来源国与居民国分享税权的理念,积极开展国际税收政策对话,推动跨境税收分享原则在国际层面的普遍推广和实施,实现互惠互利、合作共赢

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